河北省石家庄市中级人民法院

行 政 判 决 书

（2020）冀01行终476号

上诉人国家税务总局平山县税务局南甸税务分局（以下简称南甸税务分局）、国家税务总局平山县税务局（以下简称平山县税务局）因平山县敬业冶炼有限公司（以下简称敬业公司）诉其税务事项通知及行政复议一案，不服河北省平山县人民法院（2020）冀0131行初7号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2020年12月7日公开开庭审理了本案。上诉人南甸税务分局、平山县税务局共同委托代理人董彦国、张利勇，被上诉人敬业公司的委托代理人杨素秒、杨天聪到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审查明，原告敬业公司增值税以一个月为一期纳税，1997年11月份原告向南甸税务分局申报了1997年11月1日至1997年11月30日的增值税，税款为2439975.08元，按照当时施行的《增值税暂行条例》第二十三条第二款“纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税”的规定，原告敬业公司申报1997年11月1日至1997年11月30日增值税的期限和缴纳税款期限为1997年12月1日至1997年12月10日。被告庭审中称，该笔滞纳税款经过多次催缴，并对原告采取过暂时扣押和停供增值税专用发票的措施，原告多次承诺尽早缴清欠税却一直未缴，经过上级审批，将该笔税款列入了呆账税金。但根据被告提供的证据不能证明被告对原告该笔欠税及时进行了书面催缴和采取了有效措施。2020年1月21日被告南甸税务分局对原告作出冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》，依据为《税收征收管理法》（主席令[2001]第49号）第三十二条、第六十八条和《税收征收管理法实施细则》（国务院令[2002]第362号）第七十三条，通知内容为：“你单位1997年11月1日至1997年11月30日的应缴纳税款2439975.08元，限2020年2月5日前缴纳，并从税款滞纳之日起至缴纳或解缴之日止，按日加收滞纳金与税款一并缴纳。逾期不缴将按《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理。你单位若同我分局在纳税上有争议，必须先依照本通知的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向国家税务总局平山县税务局申请行政复议。”原告敬业公司收到冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》后，于2020年2月3日缴纳了冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》所列税款2439975.08元及滞纳金14397072.96元，共计16837048.04元。平山县税务局向原告出具了盖有其公章的税收完税证明。2020年3月11日原告敬业冶炼公司向被告平山县税务局申请行政复议，请求平山县税务局撤销南甸税务分局于2020年1月21日作出的冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》中有关缴纳滞纳金的部分，并责令退还已征收的全部滞纳金14397072.96元。被告平山县税务局收到行政复议申请和相关材料后，于2020年3月11日受理了该行政复议，并向南甸税务分局送达了《行政复议答复通知书》，南甸税务分局于2020年3月25日作出《行政复议答复书》并提交冀石平山税南甸分局通[2020]6号税务事项通知书和税务文书送达回证、金税三期税收管理系统核算呆账截屏、税收完税证明，被告平山县税务局经审查，于2020年4月13日作出平税复决字[2020]2号税务行政复议决定书，决定维持南甸税务分局的征收行为。原告敬业冶炼公司不服，于2020年4月17日向本院提起行政诉讼，请求1、依法撤销南甸税务分局于2020年1月21日作出的冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》中有关缴纳滞纳金的部分和2020年4月13日平山县税务局作出的平税复决字[2020]2号《税务行政复议决定书》；2、判令两被告退还已征收的全部滞纳金，即14397072.96元；3、本案诉讼费由被告承担。

另查明，2004年10月21日原告所在河北敬业集团向平山县国税局出具的《河北敬业企业集团清理欠税计划》中计划2006年度缴清冶炼公司所有陈欠4549万元、2007年缴清全部呆账2331万元。原告敬业公司一直正常经营缴纳税款，对冀石平山税南甸分局通[2020]6号认定的欠缴税款金额2439975.08元无异议。本院2018年11月22日受理原告敬业公司不服被告平山县税务局征收税款及滞纳金一案，于2019年7月26日作出（2018）冀0131行初53号行政判决书，判决原告敬业公司应缴纳所欠税款及一倍滞纳金；被告平山县税务局退还多收原告的滞纳金。被告平山县税务局不服，上诉至石家庄市中级人民法院，石家庄市中级人民法院于2019年10月30日作出（2019）冀01行终467号行政判决书，维持了一审结果。

原审认为，本案中，原告敬业公司申报1997年11月1日至1997年11月30日税款为2439975.08元，根据当时施行的《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十三条第二款“纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税。”的规定，原告敬业公司该笔税款的法定缴纳税款期限是1997年12月1日至1997年12月10日。《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定“纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。”国家税务总局《关于进一步加强欠税管理工作的通知》规定“凡纳税人没有缴清欠税的，应定期向主管税务机关报告其生产经营、资金往来、债权债务、投资和欠税原因、清欠计划等情况。”原告敬业公司作为在平山县南甸镇从事冶炼经营的企业，是负有纳税义务的纳税人，必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款，履行缴纳税款义务。原告敬业公司应当知道未按照规定的期限缴纳税款会产生滞纳金却不主动清缴欠税，对因滞纳税款产生的滞纳金远远超过税款的情况有一定责任。根据当时施行的和现行的《中华人民共和国税收征收管理法》和《税收征收管理法实施细则》均规定了税务机关有催缴税款的法定职责，对于从事生产、经营的纳税人未按照规定的期限缴纳税款的，由税务机关发出催缴税款通知书，责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关除可以采取强制执行措施并对未缴纳的滞纳金同时强制执行外，还可以处以罚款。2001年施行的《税收征收管理法》和2004年施行的国家税务总局《关于进一步加强欠税管理工作的通知》也明确了税务机关应当进行书面催缴。根据税收征收相关法律、法规规定，从原告敬业公司1997年12月11日滞纳税款之日起，被告就应当及时履行催缴税款职责，发出书面催缴税款通知书或限期缴纳税款通知书，责令其限期缴纳。虽然被告庭审时称对原告进行了多次催缴，但是根据被告提供的现有证据不能证明被告对原告该笔欠税和产生的滞纳金在当时发出书面催缴通知书或限期缴纳税款通知书并采取了强制措施，且被告将该笔税款列为呆账税金。2020年1月21日被告南甸税务分局才作出冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》，依据《税收征收管理法》（主席令[2001]第49号）第三十二条、第六十八条和《税收征收管理法实施细则》（国务院令[2002]第362号）第七十三条规定，对原告1997年11月1日至1997年11月30日的该笔欠税进行书面催缴并加收滞纳金。对本案滞纳金远远超过税款，被告亦有一定的责任，根据原、被告的过错程度，参照《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定：“行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。”本案中，被告实际对原告1997年11月1日至1997年11月30日税款2439975.08元加收了14397072.96元滞纳金，该滞纳金计算明显不当，应予纠正，滞纳金的数额以不超出滞纳税款的数额为宜，除应纳税款2439975.08元及滞纳金2439975.08元外，被告多收原告的滞纳金11957097.88元应予退还。平山县税务局作出平税复决字[2020]2号《税务行政复议决定书》维持冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》亦属不当，依法应予撤销。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（六）项、第七十七条第一款之规定，判决一、撤销被告南甸税务分局作出的冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》中关于加收滞纳金的部分。二、撤销被告平山县税务局作出的平税复决字[2020]2号《税务行政复议决定书》。三、原告平山县敬业公司应缴纳1997年11月份所欠税款2439975.08元及滞纳金2439975.08元，共计4879950.16元。四、判决生效后十日内被告平山县税务局退还已收原告敬业公司滞纳金11957097.88元。案件受理费50元由平山县税务局负担。

上诉人南甸税务分局、平山县税务局上诉诉称，请求依法撤销原审判决，依法改判或发回重审。具体上诉理由如下：一、原审未明确认定上诉人对被上诉人的欠税进行了多次催缴，还采取了暂扣财产和停供增值税专用发票等措施是错误的。催缴的所欠税款当然包括本案所欠税款。二、上诉人对被上诉人所欠的税款进行了催缴，也采取了措施。被上诉人也多次承诺尽快缴清催缴。上诉人对被上诉人的滞纳金远远超过税款没有任何责任，而是因为被上诉人未及时缴纳税款造成的。三、关于加收滞纳金。参照《行政强制法》系法律适用错误。滞纳金的计算是正确的，其计算结果系依照征管法及其实施细则由国家税务总局征税系统软件自动计算生成的。《税务行政复议规则》第14条明确将加收滞纳金的行为定性为征税行为，滞纳金等同于税款。原审参照行政强制法减免滞纳金是错误的、违法的。本案应适用《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则。《税收征收管理法实施细则》第七十五条明确规定了税务机关加收滞纳金的起至时间为税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。在《税收征收管理法实施细则》中明确规定了关于加收滞纳金起至时间的前提下，原审参照《行政强制法》系法律适用错误。综上，原审遗漏部分事实，适用法律错误。请求二审支持上诉人诉请。

被上诉人敬业公司答辩称：一、原审认定上诉人多年来未履行通知、催缴义务存在过错，属于认定事实清楚。1、税务机关有责令限期缴纳、通知、催缴的义务，国家和地方部门法规均有明确规定，但上诉人一直未履行，从而导致天价滞纳金产生。2、税收征管法规定了税务机关对于欠税的催收义务，而上诉人多年来一直未履行其义务。二、原审参照《行政强制法》第四十五条的规定判决税务机关征收滞纳金的数额，适用法律正确。根据《行政强制法》的规定，金钱给付义务的滞纳金属于行政强制执行措施，具有惩罚性。本案中《税务事项通知书》的内容则突出体现了税收滞纳金的惩罚性，必须先缴纳，而后才可以行政复议、诉讼。国家税务总局政策法规司副司长李万甫发表的《准确把握行政强制法与税收征管法的关系》指出，《行政强制法》第四十五条规定，加处罚款或者滞纳金不得超出金钱给付义务的金额。《税收征收管理法》对加收滞纳金的金额没有相应规定，应按《行政强制法》执行。《税收征收管理法》及实施细则虽规定了滞纳金加收的起至时间，但只规定了滞纳金的计算方式和加收比例，而《行政强制法》规定滞纳金的征收限额，并将税收滞纳金纳入行政强制法的规制，符合行政强制法的立法目的。法院应依此认定本案滞纳金的数额以不超出滞纳税款的数额，税务机关多收的滞纳金部分应予退还。综上，原审认定事实清楚，适用法律正确，上诉人的上诉理由不成立，请求依法驳回上诉，维持原判。

本院所查明的事实与一审查明的事实一致，予以确认。

本院认为，被上诉人敬业公司申报从1997年11月1日至1997年11月30日的增值税，税款为2439975.08元，根据当时施行的《增值税暂行条例》第二十三条第二款“纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税”的规定，该笔税款的法定缴纳税款期限是1997年12月1日至1997年12月10日。被上诉人敬业公司作为纳税人，应当按照法律、法规的规定履行缴纳税款的义务，也应当对因滞纳税款产生的滞纳金承担过错责任。南甸税务分局作出冀石平山税南甸分局通[2020]6号税务事项通知书，对敬业公司1997年11月1日至1997年11月30日的应缴纳税款2439975.08元进行催缴符合法律规定。从敬业公司1997年12月11日滞纳税款之日起，南甸税务分局应当及时履行催缴税款职责，但其在法定期限内没有对敬业公司进行催缴，而是时隔22年后，于2020年1月21日才作出通[2020]6号《税务事项通知书》，应当承担未及时催缴的责任。

《中华人民共和国行政强制法》第十二条规定：“行政强制执行的方式：（一）加处罚款或者滞纳金”。可见，滞纳金是行政机关对不按期限履行金钱给付义务而给予当事人经济制裁的制度，属行政强制执行措施，具有惩罚性。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定：“行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额”。本案中，南甸税务分局对敬业公司催缴税款2439975.08元符合法律规定。根据上述法律规定，滞纳金的数额以不超出滞纳税款的数额为宜，南甸税务分局加收了14397072.96元滞纳金明显计算不当，收取滞纳金的数额以催缴税款2439975.08元为宜，故南甸税务分局多收敬业公司的滞纳金11957097.88元应予退还。

综上，上诉人南甸税务分局作出的冀石平山税南甸分局通[2020]6号《税务事项通知书》属认定事实不清，适用法律错误，应予纠正。上诉人平山县税务局受理被上诉人敬业公司行政复议申请后，作出平税复决字[2020]2号《税务行政复议决定书》应当予以撤销。原审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。二上诉人的上诉理由不能成立，其上诉请求依法应予驳回。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费50元，由上诉人国家税务总局平山县税务局南甸税务分局和国家税务总局平山县税务局负担。

本判决为终审判决。

审判长 徐进富

审判员 李文华

审判员 林友生

二〇二一年三月九日

书记员 王西西

【晶晶亮读后感】

很意想不到的一个案例。

一般来说，欠税20多年不缴，通常都是早已破产或名存实亡的空壳企业。没想到居然是一个正常存续经营申报缴税的企业。

更想不到的是，22年后，企业居然有能力先缴清1400万滞纳金，然后再申请行政复议，提起行政诉讼，维权到底，直到取得了最后胜利。

欠税延迟22年未缴，到底是纳税人的责任还是税务机关的责任，其实在本案里不重要。重要的是行政强制法中对滞纳金封顶的规定，适不适用税款滞纳金？换句话说：征管法和行政强制法发生碰撞，该适用哪个？

法律适用规则主要有三条。

一是“高法优于低法”。这两部都是法律，地位相同。

二是“特别法优于一般法”；征管法胜出。

三是“新法优于旧法”；行政强制法胜出。

也就是第二和第三规则发生矛盾，究竟先适用哪一条规则？

《立法法》第九十四条 法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致，不能确定如何适用时，由全国人民代表大会常务委员会裁决。

没有裁决之前，那就继续公说公有理婆说婆有理吧。当然，司法判决高于行政决定。当地法院的态度，才是现状下最终的一锤定音人。

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来源：中国裁判文书网；晶晶亮的税月简评

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封面图片来源于公众号：图说一分为Z 摄影师顾伯群授权本号使用