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税务犯罪是典型的行政犯，税务犯罪案件通常涉及行政与刑事两个方面，如何运用行政程序影响刑事追诉结果,对此我们提出“隔山打牛”概念，所谓“隔山”，就是两个不同程序相隔；所谓“牛”，税务案件动辄成百上千万，数额不菲，好比一头大牛，而最关键的在于“打”这个字，怎么打？这里，我们结合本团队办理的一起特大涉嫌虚开增值税专用发票、用于骗取退税、抵扣税款发票案的具体做法，向大家做个介绍：

一、案情简介

2015年，国家审计署对某省国税系统进行延伸审计，发现某县有十三家公司有虚开增值税专用发票的重大嫌疑，涉及虚开数百亿。后公安部、国税总局指示省公安厅、省国家税务局联合展开调查。其中二家涉案关联公司委托盈科上海分所刑事团队正式介入本案。介入之时，案件刚刚进入侦查程序，企业负责人随时可能被抓，根据税务机关《行政处罚决定书》显示，两家公司涉及到的下游单位分布在6个省份，共32家，虚开的金额共计7亿多，税额7、8千万，情形非常严峻。

我们团队介入后发现，两家公司财务资料非常混乱，且被税务机关一直扣押拒不退还，增值税专用发票“三流合一”，无一满足，资金流，有回流；物流，仅有区区6000元的运输发票；发票与清单不附；当事人辩称没有虚开，缺少客观证据支撑。如果按照通常的思路，待到审查起诉阶段，木已成舟，为时已晚；如果一旦当事人被采取强制措施，案件将如脱缰之马，形势堪忧。

二、诉讼策略

经过团队讨论，我们决定采取进攻型辩护策略，如何进攻？以行政诉讼作为突破口，因为税务机关犯了一个程序错误，这恰恰为我们的进攻型辩护留下了空间，什么错误，我们先按下不表，先谈一谈我们如何 “隔山打牛”：

一是打行政诉讼是动摇承办人内心确认，防止“快侦快审”。本案是督办案件，行政处罚认定企业自2010年以来的五年里，全部开票均为“无货虚开”，向涉案32家下游企业所在地税务机关发出了《已证实虚开通知单》刑事案件也如雷霆之钧，泛泛而谈提出异议很难被理睬，启动行政诉讼法律程序，司法机关应当对诉讼结果有所考虑，防止快侦快审。

二是打行政诉讼是为了在侦查阶段实现信息对称。根据《刑事诉讼法》的规定，律师只有在移送审查起诉之后才能查阅、复制、摘抄全案材料，在此之前，律师和办案机关处于信息不对称状态，律师也很难提出有说服力的意见影响侦查工作，通过行政诉讼，达到信息平衡；

三是行政诉讼是为了弱化职业风险，实施调查取证。根据《刑事诉讼法》的规定，律师在侦查阶段能否收集证据、能够收集哪些证据还是存在较大争议的，但是《行政诉讼法》虽然证明责任在被告，不排斥原告提供证据，这一点为我们收集证据，提供给专家论证和动摇控方证据起到了至关作用。

四是行政诉讼是为了借力打力、控制事态发展。

第一步：出于时间效率考虑，我方直接提起行政诉讼。外省的下游企业委托律师在当地提起行政诉讼，两地先后拉开战线；

第二步：法院受理后，公安机关提供了《案件受理通知书》，辩方指出案件事实不清，税务机关认定不客观；

第三步：邀请国内知名专家，从行政法到刑法，从实体到程序，从证据到证明标准等各个方面进行权威分析，出具《专家论证法律意见书》；

第四步：公安机关重视，犯罪嫌疑人被取保候审，未影响企业的生产经营，辩护工作取得阶段性胜利；

第五步：外省下游企业的行政诉讼先期取得胜诉，相关行政判决叙述详细、论证充分，长达100余页，认定事实不清、证据不足、程序违法，撤销行政处罚决定；

第六步：法院最终以被告行政处罚违反法定程序，作出撤销行政处罚的判决，二审维持。

通过辩方提供证据、专家论证意见、生效裁判文书，侦查机关将行政机关认定事实当中98%的内容排除在侦查方案之外，在侦查终结时，侦查机关《起诉意见书》认定的虚开税额不足200万元，涉及6家下游小客户，原本一起发票金额7亿多，税额七、八千万的案件，辩护效果显现，当事人一直取保在外，没有被羁押。

在审查起诉阶段，《起诉书》又减去3家，指控虚开税额170余万元，案件有了进一步推进。该案最终结果是：一审法院判处被告人王某某有期徒刑三年，缓期执行五年；判处被告人孙某有期徒刑三年、缓期执行四年，并处罚金10万元；分别判处两家被告单位罚金30万元、10万元。被告人未上诉。

三、本案涉及的若干问题

（一）行政处罚违法问题

我们之所以果断提起行政诉讼，而且能打赢，主要抓住了一个关键问题，即本案移送公安机关后，税务机关作出行政处罚决定，程序违法，应予撤销。原因是：

1.违法行为构成犯罪移送司法机关，未有处理结果前不应当作出行政处罚

《行政处罚法》明确规定了不得以行政处罚代替刑事处罚，行政机关根据调查情况发现违法行为已构成犯罪的，必须移送司法机关。我们除了作上述法律的论证外，还找了行政法规、部门规章及大量的规范性文件①，尤其最高人民法院早在2010年就选编了“枣庄永帮橡胶有限公司诉山东省枣庄市国家税务局税务行政处罚案”作为行政诉讼第14号指导案例②，在该案例中，一审法院认为，本案被告在已发现原告行为涉嫌犯罪并移送公安机关后，司法机关对该违法犯罪行为未作出最后处理之前，对原告作出枣国税罚字【2005】第002号《税务行政处罚决定书》，违反《中华人民共和国行政处罚法》第七条第二款、第二十八条和国务院《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第三条、第五条、第八条、第十一条之规定。

这些规定说明以下两点：其一，在实体上，刑事处罚优于行政处罚，行政处罚必须和刑事处罚进行折抵；其二，在程序上，刑事程序原则上优于行政程序（逃税罪是唯一的例外）。如果违法行为已构成犯罪，必须依法向公安机关移送；在司法机关对该违法犯罪行为未作出最后处理之前，行政机关作出行政处罚，构成程序违法，应予撤销。本案判决，事实上也采取了以上观点。

2. 违法行为构成犯罪，不得以行政处罚代替刑事处罚

除了先移送后处罚的情形外，还可能出现先处罚再移送的情况，我们认为如果构成犯罪，既便先行政处罚，后移送也属程序违法，应予撤销。《中华人民共和国行政处罚法》第三十八条第一款规定的四种情形，行政机关只能按照“作出行政处罚决定”、“不予行政处罚”、“不得给予行政处罚”、“移送司法机关”四种方式之一结案，不能并用。

（二）取证原则问题

1．合法原则。尽管《刑事诉讼法》第40条规定了“辩护人收集的有关犯罪嫌疑人不在犯罪现场、未达到刑事责任年龄、属于依法不负刑事责任的精神病人的证据，应当及时告知公安机关、人民检察院”似乎说明辩护律师有收集证据权，但是《刑事诉讼法》第36条又规定了“辩护律师在侦查期间可以为犯罪嫌疑人提供法律帮助；代理申诉、控告；申请变更强制措施；向侦查机关了解犯罪嫌疑人涉嫌的罪名和案件有关情况，提出意见”，似乎辩护律师侦查阶段的权利又不包括收集证据权，因此，有人主张侦查阶段辩护律师只能收集上述三类证据。所以，我们以行政诉讼代理人的身份调查取证，师出有名，被调查人也没有顾虑，比较容易配合，取证取得了非常好的效果。

2．侦查优先原则。对于侦查机关调查过的证人，我们原则上不去接触，不去作相反的调查，只针书证等客观证据，对下游企业，我们挑选财务资料齐全、入库出库、检验手续完备的企业进行调查，其中甚至还有一家准备上市的公司。收集证据悉数向侦查机关提供，透明产生信任，最大限度地防止侦查机关先入为主。

（三）证据标准问题

行政证据是刑事诉讼的基础证据，税务案件往往是行政调查先期介入，实际上证据体系在税务调查阶段已经形成，侦查机关主要的工作是审核证据以及对某些证据予以转化，此外还会有些完善性的补充调查。刑事诉讼法的证明标准明显要高于行政诉讼法的证明标准，税务机关证据的合法性和证明力经不起行政诉讼的检验，刑事诉讼的证据合法性也难以成立，因而起到釜底抽薪的作用。

（四）诉讼中止问题

在我们行政诉讼立案后，税务机关曾以案件正处于侦查阶段，证据移交给侦查机关，向法院提出中止诉讼。案件一旦中止，则丧失提出诉讼的意义。给法院系统提交书面异议。行政诉讼不同于民事诉讼，它是针对确定的处罚决定合法性、合理性进行审查，不取决于刑事案件的结果。税务机关即使是证据移送给侦查机关，也完全可以复印相关证据，中止理由显然不能成立。

（五）既判力问题

生效判决的确定性，必然产生拘束力。下游企业的行政诉讼，一审法院以事实不清、证据不足、程序违法撤销行政处罚，一审生效；我方提出的行政诉讼，一审以程序违法判决撤销行政处罚，二审维护。因此行政判决书作为压顶泰山，人民法院对生效判决所认定的事实不可能置若罔闻，侦查机关与检察机关也不可能不予理会。我们用生效判决书借力打力，对证据合法性、证据证明力、证据体系提出“降维打击”，有效改变律师辩护的被动局面。

结语

案件的顺利推进是多方面有利因素的结合，战略上主动进攻、借力打力；战术上积极调查取证、专家论证支持、与司法机关保持良好沟通，获得理解与支持。最后，复杂案件辩护应当有赖于团队的力量、专业的力量。

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①《中华人民共和国行政处罚法》第七条第二款：“违法行为构成犯罪，应当依法追究刑事责任，不得以行政处罚代替刑事处罚。”《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第十条规定：“行政执法机关对公安机关决定不予立案的案件，应当依法作出处理；其中，依照有关法律、法规或者规章的规定应当给予行政处罚的，应当依法实施行政处罚。”

中共中央办公厅、国务院办公厅《转发国务院法制办等部门〈关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见〉的通知》第三条：“行政执法机关在移送案件时已经作出行政处罚决定的，应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院；未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免于刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。”

②参见最高人民法院副院长江必新主编、最高人民法院行政审判庭编：《中国行政审判指导案例》（第1卷），中国法制出版社2010年版。

康烨律师简介

盈科上海刑事部主任 康烨

康烨律师，盈科全球总部合伙人，北京盈科（上海）律师事务所监事会副主任、刑事部主任，上海律师协会刑事业务研究委员会委员，盈科全国刑事诉讼专业委员会金融犯罪研究中心（上海）分中心主任，上海市工商联信息技术商会法律分会会长，复旦大学研究生院实务导师。

辛本华律师简介

盈科上海刑事部副主任 辛本华

北京盈科（上海）律师事务所刑事部副主任、盈科全国刑委会涉税犯罪上海中心主任、质量控制中心主任，兼任东南大学法学院硕士研究生校外导师。主要专业方向为走私犯罪、税务犯罪等经济犯罪的辩护与危机处理。承办的走私犯罪、税务犯罪多以缓刑或者免予处罚结案，取得了较好的办案效果，有利地维护了当事人的合法权益。多次被评为“盈科优秀律师”。

关于“刑动派”律师团队

盈科上海刑事部是北京盈科（上海）律师事务所核心部门之一。部门业务领域遍及全国，主要针对经济犯罪（金融犯罪、走私犯罪、涉税犯罪、知识产权犯罪等）、职务犯罪、涉外犯罪、公司反舞弊调查与诉讼等领域提供专业服务。

部门在康烨主任、辛本华副主任、姜曙滨副主任、洪凌副主任带领下，秉承专业化、精细化辩护理念，不断发展壮大。部门现成立4大研究中心，现有成员30人，其中教授2人，博士3人，硕士14人，司法工作、高校背景等5人，建成了一批知识层次高、法学理论功底扎实、刑辩经验丰富、资历深厚的精英律师团队。